Im Steuerrecht ist die geordnete Belegablage von zentraler Bedeutung. Denn Aufzeichnungsfehler und Aufbewahrungsfehler sind Kassenmängel und damit Buchführungsmängel und können gleichermaßen zu einer Verwerfung der Buchführung führen. Warum ist das so? Ganz einfach: Das was elektronisch gebucht ist, kann stimmen oder auch nicht. Wenn der Steuerpflichtige also selbst gebucht hat oder durch ein Steuerberatung oder Buchhaltungsbüro hat buchen lassen, kann der Prüfer ohne die Belege nicht entscheiden, ob die in der elektronischen Buchführung geltend gemachten Betriebsausgaben stimmen, ob die Einnahmen vollständig sind usw. Dafür braucht er zur Überprüfung die Belege. Das sind also die Kontoauszüge, alle Eingangsrechnungen aber auch Kopien der Ausgangsrechnungen, alle Barbelege und die sonstigen Aufzeichnungen, wie beispielsweise Inventuren, Fahrtenbücher, Notizen und Dokumentationen zur Bewertung der halbfertigen Erzeugnisse usw. Ohne den Kontoauszüge kann der Prüfer nicht entscheiden, ob alle unbaren das kann man auch nicht wirklich mit Ersatz belegen dokumentieren: Selbst wenn alle Ausgangsrechnungen mit fortlaufender Nummerierung vorgelegt werden, könnten trotzdem weitere Rechnungen geschrieben worden sein, etwa mit einem anderen Nummernkreis oder vielleicht auch ganz ohne Nummern, deren Erlös in nicht verbucht wurde. Auch bei dem Bilanzierenden bzw. bei der Sollversteuerung könnten weitere Rechnungen neben den vorgelegten gestellt worden sein. Deswegen machen auch Nummern-Lücken oder verschiedene Nummern-Kreise die Prüfer so misstrauisch. Aber auch bei mir durchgehenden Nummerierung der Rechnung ist nicht gesagt, dass damit zwingend alle Ausgangsrechnungen erfasst sind. Würden aber die Ausgangsrechnungen fehlen, sind die gebuchten Forderungen isoliert betrachtet nicht aussagekräftig und nicht überprüfbar. Kurzum: Sowie der Grundsatz bei der Buchführung von zentraler Bedeutung ist: Keine Buchung ohne Beleg, so ist natürlich für den Prüfer bei der Prüfung die Belegsammlung von zentraler Bedeutung. Nur der Abgleich zwischen dem was gebucht wurde und dem was tatsächlich sich aus dem Belegen ergibt bringt die Gewissheit, ob die Lebenssachverhalte zutreffend abgearbeitet wurden und korrekt und vollständig verbucht wurden oder nicht. Wenn also notwendige Aufzeichnungen wie etwa Inventuren fehlen, ist die Abgrenzung von einem Geschäftsjahr zum nächsten nicht sachgerecht möglich. Wenn Aufzeichnungen zwar gefertigt wurden, aber nicht mehr vorhanden sind, ist auch hier die Prüfung der Vollständigkeit und Richtigkeit der Buchführung nicht mehr möglich. Gerade wenn die Kasse nicht stimmt oder Kontoauszüge nicht vollständig vorgelegt werden, ist unklar, ob alle Einnahmen erfasst sind. Folge: der Prüfer schätzt dann nach § 162 AO die Besteuerungsgrundlagen. Und das führt in der Regel zu einem Mehrergebnis … solche Aufbewahrungs- oder Aufzeichnungsfehler sind also nicht nur sehr ärgerlich, sondern meist auch sehr teuer.

Dies macht deutlich, wie wichtig nicht nur einerseits die elektronische Buchführung sondern andererseits auch die Belege sind. Es ist daher für jeden Unternehmer ein riesiges Problem, wenn die Belege der letzten zehn Jahre, die theoretisch bei allen noch prüfbar sind, nicht mehr oder nicht mehr lesbar vorhanden sind. Dies führt dann stets zu einer Verwerfung der Buchführung und zu einer Eröffnung der Schätzungsbefugnis. Allerdings macht das Beispiel Nr. 6 in den GOBD vom 14.11.2014 Hoffnung: Das BMF hat hier bei einer schwerwiegenden Panne bei der steuerlichen Aufzeichnung, nämlich dem versehentlichen Totalverlust der Buchungen durch versehentliche Überschreibung des Vorjahres zu erkennen gegeben, dass wegen dieses Supergaus nicht notwendig die Buchführung zu verwerfen ist. Das BMF schreibt salomonisch, dass es dann auf den Einzelfall ankommt. Dieser Ansatz das BMF erscheint als völlig zutreffend, da die verlorene elektronische Buchhaltung möglicherweise auch noch einmal nachgebucht werden kann, wenn die Belege noch vorhanden sind. Damit ist ein versehentlicher Totalverlust der elektronischen Buchhaltung zwar ärgerlich, es kann aber noch eine analoge, belegmäßige Betriebsprüfung stattfinden bzw. es können die Belege erneut gebucht werden. Daher ist der Hinweis des BMF in dem Beispiel Nr. 6 in den GOBD auf Textziffer 104 sicher zutreffend, dass man eben dann, wenn die elektronische Buchhaltung verloren ist, etwa versehentlich überschrieben ist, man noch eben im Einzelfall prüfen muss, was sonst noch anpreisen Unterlagen vorhanden ist und wie man dann über den vorhandenen Rest noch die Richtigkeit der Gewinnermittlung und der Erklärung prüfen kann. Wenn alle sonstigen Unterlagen und Belege noch vorhanden sind, müsste auch bei einem Totalverlust der elektronischen Buchhaltung durch einen nach buchen bzw. erneutes Einbuchen aller Belege auf diese Weise die verloren gegangene elektronische Buchhaltung erneut erstellt werden können müssen, sodass hier zumindest theoretisch das gleiche Ergebnis wieder herauskommt.

Kurzum: Die Belege sind der zentralen Nerv der Buchhaltung. Wenn diese nass werden, etwa in einem feuchten Raum gelagert werden oder angeschmiert sind oder von Mäusen angefressen sind usw., sind dies natürlich kleinere oder mittlere Katastrophen. Hier kann nur empfohlen werden, die Buchhaltung ordnungsgemäß zu lagern, trocken, sauber, geschützt. Diejenigen die ein ersetzendes Scannen machen und die Belege danach vernichten dürfen, sind gut beraten, wenn sie die so ein gescannten Daten zweifach oder mehrfach absichern, sodass ein Datenverlust nicht zur steuerlichen Katastrophe führt.
Aber selbst wenn die Buchhaltung, die so wichtig ist, falsch gelagert wurde, oder durch einen Rohrbruch oder andere unvorhersehbare Ereignisse in Mitleidenschaft gezogen wurde, kann nur empfohlen werden, zu versuchen, diese Buchhaltung noch zu retten, so gut es eben geht. Selbst von Mäusen oder Raten teilweise angefressen der Buchhaltungen aufzubewahren, ist besser als nichts. Selbst wenn Feuchtigkeit und Schimmel die Buchhaltung stinken lassen und unübersichtlich machen, ist immer noch vorhanden, wenn die Belege denn prüfbar sind. Hier die Buchhaltung zu entsorgen, wäre ein katastrophaler Fehler.
Es wird schon ganz grundsätzlich ein merkwürdiges Bild aus Sicht des Prüfers auf den Steuerpflichtigen, wenn die so wichtigen Belegsammlungen in Räumen abgestellt werden, die entweder nicht für diese wichtigen Unterlagen geeignet sind, etwa feuchte Kellerräume hierfür ausgesucht werden oder wenn Mäuse, Raten usw. hierzu tritt haben. Ein Prüfer, der natürlich weiß wie wichtig diese Unterlagen sind, wird Stirnrunzeln und den Sachverhalt zur Kenntnis nehmen, dass das Herzstück der Buchhaltung, nämlich die Belege so sorglos und so unsorgfältig gelagert wurden. Wenn das Unternehmen diesem so wichtigen Belegen nicht mehr Gewicht beimisst, welche Einstellung hat dann die Geschäftsführung zu den steuerlichen Aufzeichnung-und Aufbewahrungspflichten? Aber Fehler passieren und möglicherweise auch ein unvorhergesehener Defekt bzw. Nager-Befall könne natürlich die wichtigen Belege in Mitleidenschaft ziehen. Natürlich könnte auch durch einen Brand die Belegsammlung ganz oder teilweise vernichtet werden. Wenn scheinbar gar nichts mehr geht oder gar nichts mehr vorhanden ist, bleibt dann nur noch zu versuchen, möglichst viele Ersatzbelege zu beschaffen. Hinsichtlich der Bankunterlagen ist dies im Regelfall kein Problem. Da die Banken die Kontoauszüge über zehn Jahre mindestens aufbewahren, über zehn Jahre aber aufbewahren müssen, sind zumindest einmal die Kontoauszüge für diesen Zeitraum – gegen ein entsprechendes Entgelt bei den Banken – als Ersatzbelege zu beschaffen. Dann fehlen natürlich immer noch bei einem Totalverlust viele Belege. Aber auch die kann man sich zum Teil wieder beschaffen. Etwa von noch erinnerlichen bzw. noch bekannten Lieferanten lassen sich dann Ersatzbelege beschaffen. Auch die Ausgangsrechnungen, die man noch erinnerlichen bzw. bekannte Kunden schickte, lassen sich von diesen in Kopie zurückerlangen, zumindest soweit es sich um Geschäftskonten handelt und diese ihrerseits die Belege noch ordnungsgemäß aufbewahrt haben. Auch diese müssen schließlich die erhaltenen Eingangsrechnungen, die also spiegelbildlich die Ausgangsrechnungen in dem zu prüfenden Unternehmen sind, über zehn Jahre aufbewahren. Damit würde man selbst in dem schlimmsten Gau, dass bei einem Unternehmen alle Belege untergegangen sind, einen Großteil der Belege reorganisieren können. Ob dann Teilschätzungen die Folge sind, kann man nicht pauschal beantworten. Es kommt, wie das BMF zutreffend schreibt, eben auf den Einzelsachverhalt an. Je mehr nach einem Totalverlust wieder reorganisiert ist, umso weniger wird man an eine Schätzung denken können. Es kommt dann, wie das BMF zutreffend sein, darauf an …

Die Folge für alle Steuerpflichtigen: Schützen sie die Belege. Betrachten Sie diese niemals als bloß lästige, ordnerfüllende und platzraubende Notwendigkeiten sondern versetzen Sie sich in die Lage des Prüfers: Das ist das Herzstück der Buchführung. Diese müssen sie sichern und sich darum kümmern, dass diese Belege immer in einem einwandfreien, lesbaren Zustand sind. Diese dokumentieren die Ordnungsmäßigkeit ihrer Buchführung und die Richtigkeit ihrer Steuererklärung. Es ist also eine wichtige Absicherung, die natürlich auch ordnungsgemäß und vollständig aufbewahrt werden muss.

Wenn nun aber nicht mehr geht und trotz aller Bemühungen nach einem Totalverlust einige Belege verschwunden bleiben, etwa Tankrechnungen nicht reorganisierbar sind, die Kasse oder Kassenbuchführung nicht mehr reorganisierbar ist, kann es zu einer Verwerfung der Buchführung kommen und zumindest Teile geschätzt werden. Bei einem bargeldintensiven Betrieb wäre natürlich eine nicht mehr vorzulegende Kasse die große Katastrophe, da bei einem bargeldintensiven Betrieb natürlich die Masse der Einnahmen über die Kasse läuft. Wenn 90, 95 % oder mehr nur Bareinnahmen sind, die nur über eine ordnungsgemäße Kasse nachgewiesen werden können und diese nicht mehr lesbar ist oder nicht richtig aufbewahrt wurde oder aus sonstigen Gründen untergegangen ist, wird es für die Finanzverwaltung klar sein, dass sie schätzt. Wenn die Kasse aber nur eine untergeordnete Rolle spielt und es eben nicht ein bargeldintensiver Betrieb ist, möglicherweise nur wenige Kassenumsätze, die in Relation zu den unbaren Einnahmen untergeordnet sind, und im Übrigen die reorganisierten Unterlagen den Eindruck der Richtigkeit und Vollständigkeit erbringen, wird man vielleicht auch bei einer Schätzung davon ausgehen können und müssen, dass die damals erklärten Bareinnahmen dann wohl zutreffen, wenn der Rest auch zutreffend erklärt wurde. Jedenfalls wird man so dann die schuldlos untergegangene und wieder reorganisierte Buchführung interpretieren können und vielleicht sogar auch so interpretieren müssen.
Aber selbst wenn es nun zu einer Verwerfung der Berufung kommt, weil nicht mehr alle Unterlagen vorliegen, ist dann natürlich insoweit der Weg zur Schätzung nach § 162 AO eröffnet. Aber die Rechtsfolge der Schätzung ist nur die steuerliche Folge der fehlenden Unterlagen, also der fehlenden Dokumentation. Aber was ist steuerstrafrechtlich hieraus zu schließen? Kann man aus den fehlenden Unterlagen auf eine vorsätzliche Steuerhinterziehung schließen?

Nein! Die fehlenden Unterlagen bzw. schuldlos untergegangene Unterlagen beweisen natürlich keine Steuerhinterziehung. Man mag sich bei Aufbewahrungsfehlern Gedanken darüber machen, warum der Steuerpflichtige vielleicht fahrlässig einen unsicheren Ort zur Aufbewahrung der so wichtigen Unterlagen wählte. Aber selbst eine im Nachhinein als riskant bezeichnete Lagerstelle für die Unterlagen stellt keine Ordnungswidrigkeit und keinen Straftatbestand dar. Erst recht beweist der Untergang der Unterlagen niemals  eine Steuerhinterziehung… Kurzum: nicht jeder objektive steuerliche Fehler beweist eine Steuerhinterziehung oder Steuerordnungswidrigkeit. Diese muss des Finanzamt beweisen. Alleine aus dem Untergang der Unterlagen lässt sich nichts für eine Steuerhinterziehung oder eine Steuerordnungswidrigkeit herleiten. Kommt es also infolge einer solchen Katastrophe, dass die Unterlagen ganz oder teilweise untergegangen sind zu einer Zuschätzung, kann deswegen in Höhe der Zuschätzung natürlich kein strafrechtlicher Vorwurf erhoben werden.

Fragen hierzu…? Dann vereinbaren Sie gerne einen Besprechungstermin bei mir: 0611-890190, RA Dr. jur. Jörg Burkhard, Fachanwalt für Steuerrecht, Fachanwalt für Strafrecht, der Spezialist  im streitigen Steuerrecht und Steuerstrafrecht, schauen Sie doch einfach mal rein: www.drburkhard.de